Tributação na indústria do petróleo

Cristiano Lemes Garcia[1]

RESUMO

Este trabalho analisa a tributação no setor petroleiro do Brasil. as quais sempre receberam tratamento específico em nosso ordenamento jurídico, devido às particularidades estratégicas do setor e a constante influência do mercado internacional na formação dos preços dos hidrocarbonetos. Portanto, é fundamental a compreensão do tratamento constitucional tributário dado da matéria, pois este dará o fundamento de validade para toda a legislação infraconstitucional, bem como sua exegese pode conduzir a múltiplos sentidos, gerando questões controversas acerca da conformidade ou inconstitucionalidade de determinados dispositivos. Este artigo pretende analisar os tributos mais relevantes que incidem sobre as operações da indústria petroleira, quais sejam: o Imposto de Importação – II, Imposto de Renda – IR, Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL, Imposto sobre Operações Financeiras – IOF, Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI, Imposto sobre Serviço de qualquer natureza – ISS, Imposto de Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS, Contribuição de Intervenção do Domínio Econômico – CIDE Combustíveis, Programa de Integração Social – PIS e Contribuição para o financiamento de Seguridade Social – CONFINS. A metodologia adotada na elaboração deste artigo foram pesquisas doutrinárias e jurisprudenciais acerca do tema, bem como a leitura de monografias e artigos que tratam da matéria, os quais ajudaram na maior dinamicidade e discussão do mesmo, pretendendo dar utilidade pública ao estudo desta matéria.

Palavras-chave: Tributação. Petróleo e Gás. Indústria do Petróleo.

INTRODUÇÃO

O sistema tributário nacional possui uma série de impostos, sejam federais, estaduais e municipais, que incidem sobre toda atividade empresarial, inclusive na indústria do petróleo e seus derivados. Contudo, as atividades petroleiras sempre receberam tratamento específico em nosso ordenamento jurídico, devido às particularidades estratégicas do setor e a constante influência do mercado internacional na formação dos preços dos hidrocarbonetos. É relevante a compreensão do tratamento constitucional[2] da matéria, pois esta é o supedâneo de toda a legislação infraconstitucional[3], e sua interpretação pode conduzir a múltiplos sentidos da lei, gerando questões controversas acerca da conformidade ou inconstitucionalidade de determinados dispositivos.

Os tributos mais relevantes que incidem sobre as operações da indústria petroleira e que serão abordados neste trabalho são o Imposto de Importação – II, Imposto de Renda – IR, Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL, Imposto sobre Operações Financeiras – IOF, Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI, Imposto sobre Serviço de qualquer natureza – ISS, Imposto de Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS, Contribuição de Intervenção do Domínio Econômico – CIDE Combustíveis, Programa de Integração Social – PIS e Contribuição para o financiamento de Seguridade Social – CONFINS.

1. TRATAMENTO CONSTITUCIONAL

O regime fiscal é um fator preponderante para atrair as companhias estrangeiras. Aquele que investe espera obter lucro, espera ter o máximo de segurança possível no empreendimento. Já que o risco inerente a atividade petrolífera é bastante acentuado. Toda e qualquer modelagem prospectiva de investimentos nesta área impõe uma análise da estrutura tributária do país e seus reflexos na estimativa de receita do projeto, considerando o valor comercial do produto no mercado internacional, aspecto que poderá inviabilizar a E & P pela anti-economicidade.

A evolução histórica do tratamento tributário das atividades petrolíferas no Brasil revela uma preocupação do legislador em regular a matéria, em proteger o exercício destas atividades em território nacional, bem como preservar seu produto.

O tratamento legal relevante sobre a matéria foi a Lei Constitucional n° 04, de 20 de setembro de 1940, promulgada no ano posterior a primeira descoberta de petróleo no Brasil. Dispunha o texto desta referida lei: “É da competência privativa da União além dos poderes que lhe atribui o art. 20 da Constituição, o de tributar a produção e comércio, a distribuição e o consumo, inclusive importação e exportação, do carvão mineral e dos combustíveis e lubrificantes líquidos de qualquer origem. O tributo sobre os combustíveis e lubrificantes líquidos terá a forma de imposto único, incidindo sobre cada espécie de produto. Da sua arrecadação caberá aos estados e municípios uma quota-parte proporcional ao consumo nos respectivos territórios, a qual será aplicada na conservação e no desenvolvimento das suas redes rodoviárias.”

Esta lei surgiu em um contexto onde havia pluralidade de impostos incidindo sobre estas operações. Trouxe uma mudança profunda no sistema, o que exigia uma adaptação do sistema jurídico fiscal a nova regra. No entanto, esta regra constitucional não determinava a maneira pela qual seria executada.

Este problema técnico foi superado pelo decreto-lei n° 2.615, de 21 de setembro de 1940, ou seja, apenas um dia após o texto constitucional o que minimizou os problemas de direito intertemporal, o que só surgiria em relação aos impostos cuja arrecadação ocorresse no dia 20 de setembro de 1940.

A alternativa encontrada foi de aplicar a unificação dos tributos em face das receitas cuja arrecadação ocorreu no próprio dia 20, pois entendeu-se que o decreto-lei apenas adaptara o direito fiscal à lei constitucional.

Outros impostos que tivessem outra ratio legi, como o imposto de renda e o imposto do selo, estes exemplificados no próprio texto da lei, poderiam ser cobrados. As empresas que pagavam o imposto único não eram imunes aos impostos ou taxas que nada tivessem a ver com o combustível.

Assim, nenhum imposto ou taxa que recaísse sobre combustíveis e lubrificantes líquidos, salvo o imposto único, poderia ser arrecadado a partir de 1940.

A Constituição de 1946, veio ratificar este imposto único em seu art. 15, através do qual sobre produção, comércio, distribuição e consumo de combustíveis somente incidindo um único tributo e de uma única vez.

A Constituição de 1967 também manteve o regime do imposto único, assim dispondo sobre ele:

“Art. 21 – Compete a União instituir imposto sobre:

(...)

VII – produção, importação, circulação, distribuição ou consumo de lubrificantes e combustíveis líquidos ou gasosos ou de energia elétrica, imposto que incidirá uma só vez sobre qualquer destas operações (...)

Apesar de ser objeto de imposto único, era freqüente a criação de empréstimos compulsórios sobre esta atividade, o que esvaziava o sentido da lei.

A Constituição de 1988 acabou com o imposto único, mas também deu um tratamento especial a estas atividades em seu art. 155.

Assim dispôs o constituinte originário:

“Art. 155 §3° - À exceção dos impostos de que tratam o inciso I, b, do caput deste artigo e os arts. 153, I e II e 156, III – nenhum outro tributo incidirá sobre operações relativas a energia elétrica, combustíveis líquidos e gasosos, lubrificantes e minerais do País.”

Extinto o imposto único, foi dada a imunidade tributária parcial sobre estas operações. Não se trata de imunidade total, uma vez que alguns impostos foram excepcionados. A questão relativa a esta imunidade será desenvolvida em outro capítulo deste trabalho.

Poderiam incidir sobre operações relativas a combustíveis o Imposto sobre Circulação de Mercadorias, Imposto de Importação, Imposto de Exportação e o imposto previsto no art. 156, III, referente a vendas a varejo de combustíveis líquidos e gasosos, exceto óleo diesel, de competência municipal.

Os empréstimos compulsórios, que eram comuns no regime anterior, também foram limitados pelo constituinte. Sendo este uma espécie de tributo, também se inseriram na vedação constitucional do §3° do art. 155.

A Emenda Constitucional n° 03, de 17 de março de 1993 trouxe nova alteração na matéria. A imunidade parcial passou a ser aplicada também nas operações relativos a serviços de telecomunicações e derivados de petróleo, permanecendo ainda sobre os combustíveis, os minerais e energia elétrica. Esta emenda também suprimiu da Constituição o imposto do art. 156, que ainda incidia sobre estas operações.

Desta forma, incidiam sobre estas operações, além dos impostos extrafiscais, um imposto estadual, o ICMS, e uma contribuição federal, o PIS/CONFINS.

Recentemente, a emenda constitucional n° 33, de 11 de dezembro de 2001 promoveu nova alteração no texto constitucional, modificando novamente a matéria.

Uma primeira modificação trazida por esta emenda foi no tocante a imunidade parcial. A substituição do vocábulo “tributo” pelo vocábulo “imposto” no texto legal diminuiu o âmbito de aplicação da imunidade. Agora será possível a tributação através de taxas e contribuições, que são espécies tributárias diversas do imposto, contra as quais não há mais impedimento de sua cobrança.

Houve alteração do art. 149, que foi acrescido de três novos parágrafos. Em seu segundo parágrafo, inciso II, foi autorizada a incidência de contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico sobre a importação de petróleo e seus derivados.

Todas estas alterações prepararam o texto constitucional para a criação de uma nova Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico incidente sobre a importação de petróleo e seus derivados, gás natural e seus derivados e álcool combustível – CIDE combustíveis, regulamentada pela Lei 10.336, de 19 de dezembro de 2001.

O art. 177 também foi alterado, incluindo-se o § 4º, que prevê quais os requisitos legais serão necessários para instituir esta nova contribuição, e ainda, que poderá ser reduzida ou restabelecida por ato do poder executivo, não se lhe aplicando o disposto no art. 150, III, b), que trata da anterioridade anual. Contudo, com a emenda constitucional 42 de 19 de dezembro de 2003, foi introduzida a letra c), no art.150, III, tornando a CIDE sujeita a anterioridade nonagesimal, contada da data de sua publicação.

Complementando este entendimento, verifica-se que a CIDE combustíveis não consta do rol taxativo das exceções contidas no § 1º, incluído pela EC 42/2003, logo não há dúvida quanto a sua sujeição a anterioridade nonagesimal. Por todo o exposto, foi superada a controvérsia jurisprudencial sobre o tema, em que se discutia se tal medida poderia ou não ter sido adotada pelo constituinte derivado, objeto de decisão do STF[4], por se tratar de prerrogativa privativa do constituinte originário. Alterado o texto constitucional pela EC 42/2003, fica esvaziada a discussão em tela.

Como dito, a Lei n° 10.336, de 19 de dezembro de 2001 instituiu essa contribuição, que incidirá sobre a importação e comercialização de gasolinas e suas correntes; diesel e suas correntes; querosene de aviação e outros querosenes; óleos combustíveis (fuel-oil), gás liquefeito de petróleo, inclusive os derivados de gás natural e de nafta; e o álcool etílico combustível.

2. DOS TRIBUTOS INCIDENTES

2.1 Introdução

As operações relativas a derivados de petróleo são objeto de imunidade tributária parcial, prevista na Constituição Federal. Não obstante, inúmeros são os impostos e contribuições que incidem, direta ou indiretamente, sobre essas operações. Isso não significa que a imunidade tenha tido seu conteúdo esvaziado ou diminuído, pois sua importância reside também na proteção dessas operações da criação de novos impostos.

O art. 155, §3°, CF determina que sobre essas operações só podem incidir três tributos ali citados (II, IE e ICMS). No entanto, na venda do petróleo haverá, como se verá mais adiante, a incidência de ICMS, eventualmente de II e IE, IOF no câmbio para a importação ao comprar produto ou insumo fora do país, além do PIS/COFINS em relação ao produto bruto das vendas. Outros tributos também poderiam incidir, mas face à imunidade, só estes efetivamente podem. O imposto de renda – IR e a contribuição sobre o lucro líquido – CSLL incidem de forma indireta, tendo como fato gerador a lucratividade da empresa. O ISS e o IPI também têm sua incidência mantida, devido ao art. 155, II, que trata dos impostos relativos à circulação de mercadorias (ICMS e IPI) e prestação de serviços (ISS), e excepciona a imunidade do §3° do mesmo artigo.

Desta forma, neste capítulo serão abordados os seguintes tributos: Imposto de Importação – II, Imposto de Renda – IR, Contribuição Social sobre o Lucro Líquido _ CSLL, Imposto sobre Operações Financeiras – IOF, Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI, Imposto sobre Serviço de Qualquer Natureza – ISS, Imposto de Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS, Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico – CIDE, Programa de Integração Social – PIS e Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – COFINS.

2.2 Imposto de Importação e o REPETRO

O imposto de importação tem um forte conteúdo extrafiscal, ou seja, sua principal finalidade não é a arrecadação em si, mas sim estimular ou desestimular determinado comportamento do contribuinte. Por este motivo, não há tanta rigidez no tocante aos princípios da anterioridade e legalidade, sendo possível tanto a cobrança no mesmo exercício financeiro, como sua majoração por meio de ato do poder executivo, respeitado o limite fixado em lei.

A competência para a criação deste imposto é da União e tem como fato gerador a entrada dos produtos em território nacional. A entrada se materializa com o registro, no órgão arrecadador, da declaração reclamada em lei para se processar o despacho aduaneiro de mercadorias. A base de cálculo é o valor do CIF – abreviatura das expressões inglesas Cost, Insurance and Freight e significa que o preço da mercadoria vendida inclui os custos, o seguro e o frete até o local de destino, e sua alíquota varia em razão da essencialidade do bem, sendo em média de 15%.

O decreto presidencial 2.889/98 isentou de importação uma longa lista de equipamentos para exportação e produção de petróleo e gás natural,. A isenção, que inicialmente era de três anos, foi prorrogada por mais quatro. Essa medida beneficiou principalmente as empresas multinacionais, que frequentemente se vêem obrigadas a importar equipamentos e serviços não disponíveis no Brasil. Entre os bens que poderão ser importados no regime de admissão temporária sem exigência de tributos, estão embarcações destinadas à apoio às atividades de exploração, perfuração, produção e estocagem de petróleo ou de gás natural, equipamentos para aquisição de dados geológicos, geofísicos e geodésicos relacionados à pesquisa de petróleo, equipamentos para serviços auxiliares na perfuração e produção de poços de petróleo, guindastes flutuantes utilizados em instalações de plataformas marítimas de perfuração ou produção de petróleo e veículos submarinos de operação remota, para a utilização na exploração, perfuração ou produção de petróleo, entre outros. No entanto, o Dec 2.889/98 foi revogado pelo Decreto nº 4.765, de 24 de junho de 2003.

O REPETRO[5] (Regime Aduaneiro Especial de Exportação e de Importação de Bens Destinados às Atividades de Pesquisa e Lavra das Jazidas de Petróleo e de Gás Natural) tem por finalidade afastar a incidência tributária do II, IPI, PIS e COFINS, quando do fornecimento de bens para a E & P de petróleo e gás natural. Ressalte-se que o REPETRO não é extensivo a serviços, apenas aplica-se a mercadorias.

Neste regime aduaneiro especial, os bens produzidos pelo fornecedor nacional ficam desonerados do pagamento do IPI, PIS e COFINS e, no caso de importação de componentes, fica suspenso o pagamento do II, IPI, PIS e COFINS.

Com o advento da Lei n° 9478, de 06.06.1997 e a quebra do monopólio da Petrobrás, foi instituído o REPETRO, com a edição do Decreto 3.161/99 (revogado pelo Decreto n° 4.543, de 26.12.2002), com a finalidade de fomentar a atividade de E & P nacional.

Atualmente o REPETRO[6] está regulamentado nos arts. 411 a 415 do Regulamento Aduaneiro (Decreto 4.543/02) e disciplinado pela Instrução Normativa SRF n° 4, de 10.01.2001.

2.3 Imposto de Renda e a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido

O Imposto de Renda é um imposto de competência da União, que adquiriu status constitucional apenas em 1934, embora já fosse cobrado anteriormente. Sua base de cálculo é o montante real da renda ou dos proventos tributáveis, apurado na forma prevista na legislação, podendo também ser arbitrado ou presumido.

Renda e proventos são conceitos constitucionais abertos, cuja definição é trabalho para a doutrina e legislação. Renda, segundo Vittorio Cassone[7], é expressão jurídico-tributária consiste em acréscimo patrimonial, de caráter pessoal e cuja tributação deve ser graduada segundo a capacidade econômica do contribuinte”.

O Código Tributário Nacional, em seu art. 43, estipula como fato gerador “a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica; I - de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos; II - de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos no inciso anterior”.

O imposto tem a renda como hipótese de incidência, isso significa que não é necessária a efetiva incorporação da renda ao patrimônio, basta a simples disponibilidade econômica caracterizada pela(o): efetiva recepção da renda; disponibilidade jurídica; ou direito ao crédito, em todos estes casos é gerada a incidência do imposto sobre a renda.

A renda pode ser decorrente do capital, do trabalho ou da combinação de ambos. São rendas decorrentes do capital, os aluguéis, os royalties, os recebimentos decorrentes aplicações financeiras, entre outros. Como renda decorrente do trabalho têm-se os salários, pró-labores, comissões, etc.

Segundo a Constituição (art. 153, §2º, I), este imposto deve ser informado pelos critérios da generalidade, da universalidade e da progressividade. A generalidade aplica-se ao imposto de renda no sentido de que todos tem que pagar imposto, a universalidade no sentido de que toda a renda é tributada e a progressividade é a graduação das alíquotas na medida do aumento da renda, ou seja de sua base de cálculo.

O imposto de renda de pessoa física tem como fato gerador a receita líquida, ou seja, todas as receitas, deduzidos os gastos autorizados. São exemplos de rendimentos não-tributáveis da pessoa física os dividendos recebidos por cotistas ou acionistas, o aviso prévio indenizado, rendimentos de caderneta de poupança, entre outros. O imposto de renda de pessoa física pode ser cobrado no momento da disponibilidade econômica, como ocorre com o imposto retido na fonte pagadora.

O lucro da pessoa jurídica ou equiparada à pessoa jurídica pode ser calculado a partir do montante real, montante arbitrado ou montante presumido. Montante real é aquele apurado pela contabilidade, com base em documentos. O lucro consiste da diferença da receita bruta diminuídas das despesas operacionais. Esta forma de cálculo da renda é obrigatória para pessoas jurídicas com receita bruta anual superior a R$ 24.000.000,00, instituições financeiras, empresas de factoring, empresas com lucros ou rendimentos no exterior entre outras. Para as demais, é facultativa. Montante arbitrado é uma base cálculo alternativa, quando há impossibilidade de cálculo do lucro real, seja pela falta de livros fiscais ou comerciais, de sistema de escrituração próprio entre outros. A impossibilidade de apuração da renda resulta sempre de prática irregular do contribuinte. Já o montante presumido é uma simplificação, uma opção que o legislador criou para um sistema alternativo de cálculo, baseado no faturamento. Sua adoção é opcional paraa pessoa jurídica não obrigada por lei ao lucro real na apuração do IRPJ (Imposto de Renda para Pessoa Jurídica). É a presunção de que o lucro da empresa é um percentual sobre a receita bruta. Após feita a opção, por esta base de cálculo, não é possível modificá-la ao longo do exercício financeiro corrente e, mesmo ocorrendo diferença do lucro real, não há direito à restituição nem poderá o fisco cobrar a diferença.

A alíquota do imposto de renda para pessoa jurídica - IRPJ é de 15%, havendo um adicional de 10% sobre o lucro tributável que exceder a R$ 240.000,00 ao ano. O período de tributação pode ser trimestral ou anual.

Com a mesma base de cálculo e o mesmo fator gerador há também a contribuição social sobre o lucro líquido - CSLL. A alíquota atualmente segue a seguinte regra:

a. a partir de 01.09.2003, por força do art. 22 da Lei 10.684/2003, a base de cálculo da CSLL, devida pelas pessoas jurídicas optantes pelo lucro presumido corresponderá a:

- 12% da receita bruta nas atividades comerciais, industriais, serviços hospitalares e de transporte; e

- 32% para:

a) prestação de serviços em geral, exceto a de serviços hospitalares e transporte;

b) intermediação de negócios;

c) administração, locação ou cessão de bens imóveis, móveis e direitos de qualquer natureza.

b. até 31.08.2003, a base de cáculo corresponderá a 12% (doze por cento) da receita bruta da venda de bens e serviços.

c. para as empresas que recolhem a CSLL por estimativa mensal, a partir de 01.09.2003, deverão considerar a nova base de cálculo da CSLL de 32% para as seguintes atividades:

a) prestação de serviços em geral, exceto a de serviços hospitalares e de transporte;

b) intermediação de negócios;

c) administração, locação ou cessão de bens imóveis, móveis e direitos de qualquer natureza;

d) prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção de riscos, administração de contas a pagar e a receber, compra de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring).

 

d. a base de cálculo para as pessoas jurídicas optantes pelo lucro real é o lucro contábil, será ajustado pelas adições e exclusões previstas na legislação.

 Por ser tão similar ao imposto de renda, freqüentemente ouve-se dizer que no Brasil o Imposto de Renda seria de 37%, na prática englobando-se as alíquotas básicas obtém-se este valor.

É possível ainda no imposto de renda a compensação de prejuízo dos anos anteriores, utilizando até 30% do lucro de cada ano. Os valores do COFINS e PIS também são dedutíveis do cálculo do imposto de renda. Indenizações não são tributadas, por não constituírem renda, mas sim recomposição do patrimônio. Há alguma controvérsia no tocante a indenização decorrente da reparação por dano moral, mas o entendimento dominante tem sido no sentido de que nem esta pode ser tributada, uma vez que também representa uma recomposição.

Para a indústria do petróleo, no cálculo do Imposto de Renda os gastos com atividades exploratórias – OPEX e, são diferidos até o início da produção, sendo então amortizados linearmente ao longo da vida útil do campo, respeitando o ring fence ou as cláusulas decorrentes do JOA. Os bens de capital – CAPEX devem ser ativados e depreciados. A depreciação segue o método da linha reta e os prazos de depreciação variam entre 5 e 20 anos.

Podem ser deduzidos do imposto de renda no ano-base: os royalties; a participação especial; o pagamento pela ocupação ou retenção de área; o pagamento aos proprietários de terra; os investimentos de 1% da receita bruta aplicados em pesquisa e desenvolvimento, nos campos que pagam participação especial; impostos e contribuições, salvo aqueles que incidam sobre a renda; custos de poços secos ou abandonados; pagamentos de arrendamentos mercantis; e outros gastos próprios da atividade.

2.4 Imposto sobre Operações Financeiras

O IOF é um imposto de competência da União, que foi criado pela Emenda Constitucional n° 18/65, em substituição ao imposto do selo. Apesar do nome, o IOF não incide sobre qualquer operação financeira, mas somente nas operações de crédito, de câmbio, de seguros e relativas a títulos ou valores mobiliários.

Sobre as operações de crédito, o fato gerador ocorre quando da entrega da quantia ou sua colocação a disposição. O IOF é devido sobre todo o montante e não apenas sobre os juros.

Operação de câmbio é a troca de duas moedas vigentes em países diferentes. O fato gerador ocorre quando há a entrega pela instituição financeira da moeda nacional ou estrangeira ao investidor. A base de cálculo é sempre em moeda nacional, só vai incidir IOF se houver a troca efetiva pela moeda nacional, ou de documento que a represente, sendo a instituição financeira compradora ou vendedora.

Operações de seguro são as resultantes do contrato aleatório em que uma instituição financeira se compromete a indenizar o segurado em caso do sinistro da coisa segurada. O IOF irá incidir sobre qualquer tipo de seguro. O fato gerador ocorrerá quando da emissão da apólice, e a base de cálculo é o valor do prêmio.

Nas operações relativas a títulos e valores mobiliários, há incidência multifásica do tributo. Este vai incidir: quando da emissão do título, em todas as transmissões, bem como no pagamento ou no regaste do mesmo. A simples posse do título não é capaz de gerar a incidência do imposto, pois o que é tributado é a operação.

O contribuinte do IOF é sempre investidor, mas o responsável tributário é a instituição financeira, que retém o imposto na fonte.

As alíquotas são proporcionais e variáveis segundo as operações financeiras ou do mercado de capitais. Como exemplo, têm-se o seguro que terá alíquota de 25% sobre o valor do prêmio, existem diversas exceções, como o seguro saúde, cuja alíquota é 2%. Todas as exceções são na verdade variações da alíquota, pois o limite máximo é de 25%, uma vez que encontra-se disposto em lei (Lei 9718/98 art.15). Sobre as operações de câmbio, incide a alíquota de 25% sobre o valor em moeda nacional da operação cambiada. Já as exportações estão isentas de IOF e há alíquota zero para contratos internacionais de transferências de tecnologia entre outros.

Por também ter um forte conteúdo extrafiscal, assim como o imposto de importação, a Constituição autoriza o Poder Executivo a alterar suas alíquotas, sem obediência ao princípio da anterioridade, até o limite estipulado em lei.

Apesar de ser um imposto de competência da União, ocorre a descentralização da receita auferida aos estados e municípios, devido a sua característica extrafiscal.

2.5 Imposto sobre Produtos Industrializados

O IPI é um imposto de competência da União cuja denominação foi criada pela Emenda Constitucional n° 18/65, para substituir o imposto de consumo da Constituição de 1934.

O IPI tem como fato gerador a saída de produtos industrializados de estabelecimento fabril que promoveu a operação de transformação, beneficiamento, acondicionamento, recondicionamento e montagem. É o imposto que incide sobre a produção e circulação inicial de mercadorias.

A transformação é entendida pelo processo mecanizado, semi mecanizado, automatizado ou semi automatizado que é exercido sobre a matéria prima ou sobre o produto intermediário dando nova forma e finalidade aos mesmos, deste processo resulta um produto novo.

O beneficiamento é o processo de modificação, aperfeiçoamento, embelezamento ou alteração de funcionamento de um produto já existente. O produto resultante é o mesmo.

O acondicionamento é o processo de alteração da embalagem visual do produto, ou seja, da apresentação do produto ao seu consumidor, criando-lhe nova proposta de consumo, novo visual, novo estímulo a aquisição. A mera alteração para fins de transporte não se enquadra nesse conceito.

O recondicionamento é o processo de renovar, de recuperar o funcionamento ou uso de um produto original, que cumpriu a sua finalidade até seu exaurimento. É a renovação exercida em produto usado ou inutilizado, restaurando-lhe a utilização, como se voltasse a ser novo. O produto resultante é o mesmo.

A montagem é a reunião de produtos e peças já existentes, em nova sistematização, resultando em produto novo, com ampliação funcionamento ou nova finalidade. Nesse processo o produto resultante pode ter nova classificação ou manter a classificação do produto originário.

Este imposto é informado pelos princípios da seletividade e da não-cumulatividade. A seletividade é o parâmetro utilizado para diferenciar a tributação dos produtos essenciais em relação aos supérfluos, por meio de alíquotas específicas. Os produtos essenciais, de consumo popular, possuem alíquota mais baixa, enquanto em relação aos supérfluos incidem alíquotas maiores. É um mecanismo que busca atender ao princípio da manifestação da capacidade contributiva que é largamente empregado no tocante aos impostos indiretos. A não-cumulatividade significa que em cada operação tributada deve ser abatido o valor relativo ao mesmo imposto, que fora pago na operação fabril imediatamente anterior.

A base de cálculo do IPI é o valor de operação. Suas alíquotas são fixadas por categoria de produto e devem variar em razão da essenciabilidade do bem, em obediência ao princípio da seletividade, e também não estão subordinadas aos princípios da legalidade, em relação a competência tributária derivada (fiscalizar e cobrar), e da anterioridade.

O art. 153 §3° da Constituição garante a imunidade de IPI para as receitas resultantes da exportação. Essa imunidade é uma forma de estímulo as exportações, uma vez que sobre as importações, incide o II.

2.6 Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza

O ISS é um imposto de competência municipal e engloba a maioria dos serviços prestados nas atividades operacionais da indústria de petróleo e gás. Este substituiu, em 1965, o imposto de indústrias e profissões, que também era da competência dos municípios.

Está disciplinado na Constituição Federal no art. 156, III, que não define seu fato gerador, apenas autoriza aos municípios instituir impostos sobre “serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar”. Dessa forma, o ISS é um imposto residual, ou seja, incide sobre os fatos geradores não incluídos na órbita dos outros impostos sobre a produção e circulação de riquezas, como o IPI, ICMS e IOF.

O fato gerador é caracterizado pela efetiva prestação remunerada do serviço a terceiros e pode ser realizado por profissional autônomo ou empresa. A base de cálculo do imposto é o preço do serviço e as alíquotas variam de município para município, sendo usual a de 5%. Para os serviços gratuitos, não há preço do serviço, logo, não incidirá o tributo. (RE 112.923-9-SP).

Dessa forma, cabe a lei complementar enunciar quais são os serviços que constituem os fatos geradores. Inicialmente, o ISS foi regulamentado pelo decreto-lei 406/68, que foi alterado pelo decreto-lei 834/69, que continha 62 itens, alterada pela lei complementar 56/87, que possuía 100 itens expressos, e posteriormente revogada pela Lei Complementar nº 116, de 2003, atualmente em vigor, possuindo mais de 220 itens.

A listagem é taxativa. Esse é o entendimento do Supremo Tribunal Federal, em diversos julgados. Como decorrência do princípio da legalidade, o imposto deve ser instituído mediante lei, que poderá adotar todos ou alguns dos fatos geradores previstos na lei complementar, mas não poderá criar outro fato gerador que não esteja ali listado.

No sentido da taxatividade, podemos citar os seguintes julgados, de diversos tribunais pátrios:

“Imposto Sobre Serviços. Item 33 da lista anexa ao decreto-lei 839/69. Âmbito de incidência do tributo. A análise técnica de que trata o item 33 de lista de serviços anexa ao decreto-lei 839/69, não pode incluir as atividades-meio que fornecem a matéria para a análise. A inclusão dessa atividade no âmbito de incidência definido naquele item, importa integração analógica, que malfere a regra do art. 108 do Código Tributário Nacional”. (STF RE 114.354 2ªt. Rel. Min. Carlos Madeira).

“Não pode a prefeitura exigir ISS sobre serviços não previstos na lista específica. Competência Constitucional da União. Precedentes. Reconhecido e provido. Veja RE-76478”. (STF RE 107.844 2ªt. Rel. Min. Cordeiro Guerra).

“ISS – Serviços Bancários – Não inclusão na lista prevista no decreto-lei 406/68 alterado pelo decreto-lei 834/69 – caráter taxativo da mesma – não incidência. A jurisprudência do Supremo Tribunal Federal e dessa côrte tem firmado escólio no sentido de que a lista prevista no decreto-lei 406/68, alterado pelo decreto-lei 834/69, é de caráter taxativo, cabendo à lei municipal, por imperativo de norma constitucional, ater-se ao rol nela previsto. Tendo em vista a taxatividade de referida lista, não é de incidir o ISS nas operações bancárias que dela não constam. Recurso provido. Decisão unânime” (STJ REsp 28.838-GO 1ªt. Rel. Min. Demócrito Reinaldo).

“Direito Tributário. ISS. Ação declaratória de inexistência de relação jurídico fiscal em razão da não incidência tributária. Serviços de postais e telemáticos prestados por franqueadas da empresa brasileira de correios e telégrafos – ECT. Inexistência de previsão legal do fato gerador. Taxatividade da lista de serviços introduzida pela Lei Complementar 56/87 em anexo ao decreto-lei 406/68. Impossibilidade de criação de tributo ou de obrigação tributária por analogia. Não incidência pura reconhecida. Reforma da sentença que julgara improcedente o pedido exordial. Inversão dos ônus de sucumbência”. (TJRJ AC 1999.001.09895 2ª CC. Rel. Des. Leila Mariano).

“Reexame Necessário e Apelação Cível – Tributário – ISS – Serviços Bancários taxatividade – decreto-lei 406/68 – Recurso voluntário desprovido e manutenção da sentença em grau de reexame necessário.

1. A lista prevista no decreto-lei n. 406/68, alterado pelo decreto-lei n. 834/69, é de caráter taxativo, cabendo a lei municipal, por imperativo de norma constitucional, ater-se ao rol nela previsto.

2. Tendo em vista a sua taxatividade, não incide o ISS nas operações bancárias ali não previstas. (TAPR AC 140.958-5 Rel. Juiz Waldemir Luiz da Rocha.

O ISS é dedutível do imposto de renda. Permanece a polêmica sobre sua incidência nas atividades de E & P offshore, já que os municípios não têm jurisdição sobre essas áreas confrontantes da ZEE, apenas em relação a faixa confrontante do mar territorial, como no caso das operações do Terminal Almirante Barroso – TEBAR, em São Sebastião – SP, em que o município tributa o ISS das operações realizadas no terminal.

2.7 Imposto de Circulação de Mercadorias e Serviços

O ICMS (Imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação) que se originou do ICM, que por sua vez, veio a substituir o antigo imposto de vendas e consignações de incidência plurifásica, que já existia desde a antiguidade clássica. No Brasil, o imposto de vendas e consignações começou a ser arrecadado em 1924, competindo a União 0,30% do total de sua arrecadação. A Constituição de 1934 transferiu essa competência financeira e tributária aos estados, o que foi mantido nas contribuições posteriores. O ICM foi um aperfeiçoamento deste imposto, e foi criado no Brasil pela Emenda Constitucional n° 18/65. Já o ICMS é derivado do ICM, sendo mais especializado, abrangente e alargado, pois incluiu também os impostos únicos da Constituição de 1969, serviços de transportes interestaduais e comunicações.

O ICMS tem seu fato gerador definido na Constituição e inclui as operações de circulação de mercadorias e as prestações de serviço de transporte interestadual e intermunicipal de comunicação. Considera-se ocorrido o fato gerador quando a saída da mercadoria de estabelecimento do contribuinte, ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular. Dessa forma, absorveu o fato gerador do antigo imposto único sobre combustíveis líquidos e gasosos.

Uma das características desse imposto é a não-cumulatividade, ou seja, o tributo incide sobre o valor total da operação, porém abatendo-se o crédito correspondente ao montante já cobrado na operação anterior. Pode também ser um imposto seletivo, segundo o art. 155 §2°, III, CRFB/88.

As alíquotas podem ser internas, interestaduais e de exportação. As alíquotas internas são as que incidem sobre as operações realizadas dentro do estado ou nas operações interestaduais que destinem bem e serviços ao consumidor final não contribuinte do imposto localizado em outro estado. As alíquotas de exportação são de competência exclusiva do Senado Federal. Alíquotas interestaduais devem ser estabelecidas por resolução do Senado Federal, conforme dispõe o art. 155, §2°, IV, CRFB/88. no caso específico do petróleo e seus derivados, a própria Constituição confere imunidade objetiva nas operações interestaduais (art. 155, §2°, X, “b”). O estado produtor de petróleo e seus derivados não determina o imposto, o que é atribuição do estado receptor, que faz no momento da circulação interna dos referidos produtos. Como os estados produtores combustíveis estão da Bahia para o Sul, essa imunidade beneficia sobretudo os estados do norte e nordeste brasileiros. É que esses estados recebem mais petróleo e derivados do que os estados do sul.

Sobre o assunto, faz-se oportuno trazer à luz os ensinamentos de Alcides Jorge Costa[8]:

“Quero, agora, dizer alguma coisa a respeito da energia elétrica e dos combustíveis, a cujo respeito há o perigo da cumulatividade. A energia elétrica é tributada pelo ICM, como os combustíveis. Os impostos únicos eliminados e acho que, do ponto de vista econômico, a eliminação foi saudável. Não há tempo para maiores considerações a respeito, mas saliento que há uns problemas que foram muito bem resolvidos no texto constitucional. Sabemos que a energia elétrica é produzida em muitíssimos menos lugares que os de consumo e que há grandes usinas geradoras, como Itaipu, Tucuruí, etc. que estão localizadas em certos estados. Se o ICM sobre energia elétrica fosse pago à medida que ela vai sendo vendida, e apenas sobre o valor acrescido, como acontece com qualquer mercadoria, os estados e municípios onde estão localizadas essas usinas receberiam uma quantia imensa. Lembro, por exemplo, que o município de Foz do Iguaçu provavelmente ficaria muito rico, recebendo uma participação de ICM sobre toda energia produzida naquela usina geradora. Desse modo, há que se ter um sistema que não tribute todas as operações relativas a energia elétrica para evitar esse tipo de distorção, que não diz respeito ao contribuinte, mas diz respeito às relações entre os estados. O mesmo acontece com os combustíveis derivados de petróleo porque as refinarias estão localizados em sete estados só e dali os combustíveis são distribuídos, de tal forma que não seria justo que os estados onde estão as refinarias recebessem tanto imposto e outros só o valor agregado. O que fez a constituição? Disse que o ICM não incidira sobre operações que destinem a outros estados petróleos, lubrificantes, combustíveis líquidos e gasosos dele derivados e energia elétrica. Então, nas operações interestaduais não haverá incidência do ICM, mas daí resulta um problema. Vou citar concretamente um caso. Quem opera Itaipu, que é as Furnas, vende energia elétrica para a CESP – Cia. Energética de São Paulo. É uma operação interestadual e não vai pagar imposto. A CESP, por sua vez, pode vender energia elétrica para a Eletropaulo, que é a empresa de distribuição. Pode acontecer, e nós sabemos que os sistemas de São Paulo, Rio, Minas são interligados, que a CESP venda energia para a CEMIG e vice e versa. O que vai então ocorrer? Naquela venda a CESP para a Eletropaulo já houve cobrança de imposto, porque era uma venda interna. E na venda subseqüente que uma venda interestadual não houve incidência do imposto. Por outro lado está escrito na Constituição que, salvo determinação em contrário da legislação, a isenção e não-incidência não implicarão crédito para a compensação com o montante devido nas operações ou prestações seguintes e acarretarão anulação do crédito relativo às operações anteriores. Desse modo, aquele imposto que foi pago internamente será perdido. Isso pode acontecer em escala mais larga com os combustíveis. Eu entendo, numa primeira opinião, porque isso tudo é muito novo, mas eu entendo que necessariamente para manter o princípio da não-cumulatividade, que é um princípio constitucional, as operações internas com energia elétrica e com combustíveis devem ser isentas, a não ser quando feitas com o consumidor final. Parece-me uma decorrência lógica do princípio da não-cumulatividade que está expresso na própria Constituição e que deve ser aplicada. Não se pode criar uma cumulatividade vedada pela própria Constituição. E a forma de não chegar a essa cumulatividade, no caso dos combustíveis e da energia elétrica, é dar uma isenção completa para todas as operações, exceto naturalmente àquelas que destinem o produto ao consumidor final, seja ele o particular, seja uma indústria, seja quem for. Cabe à Lei Complementar prever casos de manutenção de crédito, relativamente à remessa para outro estado e exportação para o exterior, de serviços e de mercadoria (art. 155, XII, “f”, CF).

Segundo a Constituição:

“Art. 155, §2° - O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:

(...)

X – Não incidirá:

(...)

b) sobre operações que destinem a outros Estados petróleo, inclusive lubrificantes, combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e energia elétrica”;

Apesar da letra do inciso X, do §2° do art. 155 aludir a “não-incidência”, na verdade traz uma hipótese de imunidade, pois a vedação emana da própria Constituição. Caso fosse realmente uma hipótese de não-incidência, a vedação seria relativa e não absoluta, e duraria somente até o legislador ordinário tratar da matéria de forma diversa. No entanto, no caso das operações interestaduais de petróleo, a imunidade é absoluta, não estando o legislador ordinário a legislar de forma diversa.

A má redação desse dispositivo também pode levar a dúvidas na interpretação quanto ao alcance da imunidade, pois a expressão “dele derivados” pode levar o intérprete a entender que apenas os derivados de petróleo estão imunes e não outros tipos de combustíveis que não se originam do petróleo, como o álcool. O STF[9], ainda sob égide do direito pretérito que previa o imposto único, entendeu que o álcool anidro é combustível líquido, devendo estar sujeito somente ao imposto único e não ao ICM. Tratando-se de imunidade, esta sempre deve ser interpretada extensivamente, incluindo também os demais combustíveis. Em respeito ao princípio da igualdade tributária, esse também é o melhor entendimento, pois não poderia haver distinção entre os combustíveis derivados de petróleo e os não-derivados.

Esta imunidade objetiva teve por escopo a igualdade na arrecadação de ICMS, mas acabou abrindo oportunidade ao planejamento fiscal, que algumas vezes é lícita, mas resulta em muitos casos na evasão fiscal, que é sempre ilícita, onde o contribuinte, através de um “arranjo” de notas fiscais acaba evitando o pagamento do imposto devido. Essa figura da imunidade interestadual criou uma infinidade de possibilidades de operações imunes a incidência tributária e de difícil fiscalização. Acrescente-se a isso a figura da substituição tributária que é um campo fértil para a aplicação de toda sorte de liminares. Sobre isso, escreveu Douglas Mota[10]:

“Na perseguição de acabar com essa perda de arrecadação, os entes federados buscaram uma saída, e mais esdrúxula não poderia ser, primeiramente fizeram através de Convênios (105/92 e 112/93) e posteriormente, por pressão dos Estados, foi introduzido na Lei Complementar 87/96, recentemente alterada pela Lei Complementar 102/2000, conforme texto abaixo, e que autorizou ao Estado destinatário do produto cobrar o ICMS na entrada de petróleo e seus derivados, quando a compra não se destinar a comercialização ou industrialização.

Ainda sobre o assunto, Dênerson Dias Rosa[11]:

“Todavia, tentando esquivar-se às significativas perdas que até então os Estados vinham sofrendo, já haviam estatuído esses um mecanismo que lhes permitisse uma maior garantia em relação ao ICMS incidente sobre o combustível: a Substituição Tributária.

No mecanismo da substituição tributária, cobrava-se, antecipadamente, da Petrobrás, todo o ICMS que se imaginava que seria devido pelas operações a serem praticadas posteriormente. Essa, por sua vez, transferia o encargo gerado pelo ICMS antecipado para seus adquirentes, que por sua vez do mesmo modo faziam quando da subseqüente venda, transferindo sucessivamente o encargo financeiro gerado pelo ICMS até o consumidor final.

Até então, mesmo por ter a substituição tributária previsão constitucional, não haveria problema algum na adoção dessa sistemática, todavia, os Estados, buscando evitar perdas, adotaram o habito de cobrar antecipadamente o ICMS sobre o maior valor de combustíveis constatado dentro de seu território. Em virtude disso, se alguém praticasse um preço inferior a esse, estaria suportando um encargo financeiro relativo ao ICMS sobre um valor de venda superior ao que efetivamente ocorrera, ou seja, estaria indiretamente pagando mais imposto do que deveria.

Como foram diversos os contribuintes que buscaram, por via judicial, a restituição do ICMS relativo à diferença entre o preço presumido e o preço relativamente ocorrido, os Estados, por meio do CONFAZ, firmaram o Convênio de ICMS quando a operação subseqüente à cobrança do imposto se realizar com valor inferior ao presumido.

Chegou-se ao acúmulo do absurdo, os Estados cobrando ICMS sobre um valor que sabem efetivamente não ocorrerá, ao menos em relação à maioria dos contribuintes, e vedando a possibilidade de restituição caso de fato gerador efetivamente ocorrido se dê em valor inferior.

Esta gritante situação motivou a interposição da Ação Declaratória de Inconstitucionalidade (ADI n° 1851/AL), perante o Supremo Tribunal Federal, tendo sido por este deferida Medida Cautelar suspendendo a eficácia do mencionado Convênio”.

Atualmente, o regramento do ICMS é dado pela Lei Complementar n° 87, de 13.09.1996, que substitui o Decreto Lei n° 406/68 e o Convênio ICMS 66/88. Discute-se a constitucionalidade dessa lei, que dispõe:

“Art. 2° (...)

§1° - O imposto incide também:

(...)

III – sobre a entrada, no território do Estado destinatário, de petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e de energia elétrica, quando não destinados à comercialização ou à industrialização, decorrentes de operações interestaduais, cabendo o imposto ao Estado onde estiver localizado o adquirente”.

Esta determinação vai além do que a Constituição previu como hipótese de incidência do imposto, permitindo a cobrança do imposto em atividade objeto de imunidade. A Constituição imunizou as operações interestaduais sem fazer ressalva alguma e não pode ser restringida por lei complementar. A inconstitucionalidade deste dispositivo é flagrante.

Sobre a inconstitucionalidade, a posição de Hugo de Brito Machado[12]:

“se uma distribuidora de derivados de petróleo prefere fazer vendas a clientes domiciliados em outros Estados, em face da imunidade no art. 155, item X, letra b, ela está no exercício legítimo de seu direito de pagar menos imposto, a opção pela prática da operação imune é juridicamente válida. Ninguém pode ser obrigado a realizar operações tributadas, se as podem realizar sem incidência do tributo. (...). dessa forma, a cobrança desse imposto, naquelas operações, seja a título que for, contraria os fins visados pela Constituição. A norma que determina, portanto, padece de inconstitucionalidade substancial insanável. E se reside em convênio celebrado pelos Estados, como é o caso, padece também de inconstitucionalidade formal”.

A jurisprudência, no entanto, não é tão uniforme quanto à doutrina, ao analisar a questão:

“ICMS. Aquisição de petróleo e seus derivados. Incidência. Pagamento. Ônus. É devido ICMS nas aquisições de combustível e lubrificantes quando se tratar de consumidor final, que adquire para seu consumo produtos em outros Estados da Federação. Consoante inteligência do art. 9° da Lei Complementar 87/96, o imposto incidente na operação será devido ao Estado onde estiver localizado o adquirente e será pago pelo remetente (TJAC – Ac. unân. 775, da Câm. Cív. Julg. em 9.697 – Ap. e REM. Ex ofício 97.00081-2 – Capital – Rel. Des. Ciro Facundo – Adv: Luiz Carlos Gatto; in ADCOAS 8155266)”.

“ICMS. Petróleo. Estado receptor. Incidência. A não-incidência do ICMS a que se refere o art. 155, §2°, inc. X, alínea “b”, da CF, só alcançará os Estados de origem do petróleo e seus derivados, não os Estados destinatários, onde as operações estão sujeitas à incidência do tributo (TJMT – Ac. unâm. Da Ses. Plena julg. em 13.11.97 – MS 1.638 – Canarana – Rel. Des. Tadeu Cury; in ADCOAS 8159374)”.

“Constitucional-tributário. ICMS sobre derivados petrolíferos, sem caráter de circularidade comercial. Ausência de fato gerador. Imunidade Constitucional (art. 155, §2°, inc. X, letra “b”, CF/88) e sua razão primacial de ser. (...) A aquisição de combustíveis petrolíficos, destinado a uso e consumo final, sem caráter de comercialização circulável, saído de um Estado-federado para outro, desfruta de plena imunidade tributária, constitucionalmente prevista, ao dispor, sem meias palavras, a “não incidência” (art. 155, §2°, inc. X, letra “b”, CF/88), no que importa dizer, o ICMS em tais operações é inexigível, posto não operante o fato gerador da pretensão fiscal. (TJRJ – Ac. Unânime da 1ª Cam. Cível – Capital – Ap. Cível n° 1995.001.06745. j. 19/03/1996. Rel. Des. Ellis Hermydio Figueira).

A recente emenda constitucional n° 33/01 também trouxe profundas alterações ao ICMS, tenho sido incluída a alínea “h” ao inciso XII, do mesmo artigo:

“XII – Cabe a Lei Complementar:

(...)

h) definir os combustíveis e lubrificantes sobre os quais o imposto incidirá uma única vez, qualquer que seja a sua finalidade, hipótese em que não se aplicará o disposto no inciso X, b”.

Com esse dispositivo, foi aberta a possibilidade de flexibilização da imunidade expressa no art. 155, §2°, X, “b”, pois será possível através de lei complementar, a incidência do imposto em algumas hipóteses que hoje são imunes, mesmo que uma única vez. No entanto, deve-se referir que a Lei Complementar nº 87/96 não se tornou constitucional pela edição da Emenda Constitucional. A alteração na Constituição não tem o poder de validar leis anteriores, que nasceram contrariando o texto Constitucional então vigente. A possibilidade de exigência do ICMS em sua nova configuração, nos termos das alterações promovidas na Constituição Federal dependem da edição de outra Lei Complementar.

Considerando os altos custos financeiros, tecnológicos, de construção e de execução de reparos em embarcações, suportados pela indústria naval, aspecto que prejudica sobremaneira a competitividade das empresas estabelecidas no Brasil em face de suas correntes, sobretudo aquelas sediadas no exterior, o Estado do Rio de Janeiro isentou o ICMS, por meio do Decreto nº 26.001/00, todas as operações internas e de importação de insumos, materiais e equipamentos destinados à construção, ampliação, reparo, conserto, modernização, transformação e reconstrução de plataformas de petróleo, de embarcações utilizadas no comércio externo e interno, na prestação de serviços marítimos, na navegação de cabotagem e de interior, no apoio as operações offshore e no apoio de serviços portuários. No entanto, esse decreto está com sua eficácia suspensa, face ao ADI 2376-4, desde 20/03/2001.

Atualmente o Supremo Tribunal Federal (STF) julgou inconstitucionais 14 leis e decretos de 07 Estados que concediam incentivos e benefícios do ICMS a empresas localizadas em seus territórios, sem a autorização do CONFAZ, encerrando com a denominada “guerra fiscal entre os estados”, dentre as quais encontra-se a ADI 2376-4, promovida por Minas Gerais em face do Rio de Janeiro:

“Conselho Nacional de Política Fazendária.

(...)

Setor: Indústria de construção e reparação naval. Objeto: Decreto nº 26.005/00 - Desoneração do ICMS nas operações internas e de importação de insumos, materiais e equipamentos destinados à indústria de construção e reparação naval e dá outras providências.

ADI 2376, ajuizada pelo governador de Minas Gerais, questionava o Decreto 26.005/00, do Estado do Rio de Janeiro, que desonerou do pagamento do ICMS as operações internas com insumos, materiais, máquinas e equipamentos destinados a emprego em plataformas de petróleo e as embarcações utilizadas na prestação de serviços marítimos e de navegação. Em discussão buscava-se saber se a norma impugnada tratava de matéria reservada à edição de lei complementar e se concedia benefício independentemente de prévia deliberação do CONFAZ.

Relator Ministro Marco Aurélio.

Suspensa a eficácia do Decreto 26.005/2000 através da Liminar concedida pela ADI 2376-4 a partir de 20/03/2001.”

2.8 Contribuição de Intervenção do Domínio Econômico

A emenda constitucional nº 33, de 11 de dezembro de 2011, em seu art. 3º, alterou a redação do art. 177 da Constituição, permitindo a criação de uma nova contribuição de intervenção no domínio econômico, a incidir sobre as atividades de importação ou comercialização de petróleo e seus derivados, gás natural e seus derivados e álcool combustível. Foi alterado também o art. 155, §3º, da Constituição, que garante a imunidade parcial das operações de derivado de petróleo, trocando a expressão “nenhum outro tributo incidirá”, por “nenhum outro imposto incidirá”. Com essa substituição, não há mais discussão se as contribuições são ou não incluídas na imunidade, pois se não é clara a doutrina quanto se tratarem de verdadeiros tributos, não há dúvidas de que não são impostos, logo não há mais nenhum entrave legal para a criação de contribuições sobre essas atividades, sendo exatamente este o objeto da Lei nº 10.336, de 19.12.2001.

A Constituição prevê, ainda, que a destinação dos recursos arrecadados por meio da CIDE combustíveis serão destinados ao pagamento de subsídios aos preços de transporte dessas mercadorias, bem como para o financiamento de projetos ambientais relacionados com a indústria do petróleo e gás, além do financiamento de programas de investimento na infra-estrutura de transportes. No entanto, o dispositivo não deixou claro se há hipótese de cumulatividade ou não.

A Lei nº 10.336 veio instituir, a partir de 01 de janeiro de 2002, a Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico (CIDE). Por tratar-se de uma contribuição social, não há nenhuma ilegalidade ao ter sido instituída por lei ordinária, ao invés de lei complementar. Esse é, inclusive, o entendimento do STF[13]

Os arts. 2º e 3º da lei definem quem é o contribuinte e o fato gerador:

“Art. 2º São contribuintes da CIDE o produtor, o formulador, o importador, pessoa física ou jurídica, dos combustíveis líquidos relacionados no art. 3º. Parágrafo único. Para efeitos desse artigo, considera-se formulador de combustível líquido, derivados de petróleo e derivados de gás natural, a pessoa jurídica, conforme definido pela Agência Nacional do Petróleo (ANP) autoriza a exercer, em Plantas de Formulação de Combustíveis, as seguintes atividades:

I - Aquisição de correntes de hidrocarbonetos líquidos;

II - mistura mecânica de correntes de hidrocarbonetos líquidos, com o objetivo de obter gasolinas e diesel;

III – armazenamento de matérias-primas, de correntes intermediárias e de combustíveis formulados;

IV – comercialização de gasolinas e diesel; e

V – comercialização de sobras correntes.

Art. 3º A CIDE tem como fatos geradores as operações, realizadas pelos contribuintes referidos no art. 2º, de importação e de comercialização no mercado interno de:

I – gasolinas e suas correntes;

II – diesel e suas correntes;

III – querosene de aviação e outros querosenes;

IV – óleos combustíveis (fuel-oil);

V – gás liquefeito de petróleo, inclusive o derivado de gás natural e nafta; e

VI – álcool etílico combustível.

§1º Para efeitos dos incisos I e II desse artigo, consideram-se correntes os hidrocarbonetos líquidos derivados de petróleo e os hidrocarbonetos líquidos derivados de gás natural utilizados em mistura mecânica para a produção de gasolinas ou de diesel, de conformidade com as normas estabelecidas pela ANP.

§2º A CIDE não incidirá sobre as receitas de exportação, para o exterior, dos produtos relacionados no caput desse artigo”.

No entanto, o art. 3º, ao definir os fatos geradores, omitiu-se quanto ao gás natural. Não há, também, previsão de alíquota para este no art. 5º da Lei. Dessa forma, apesar da previsão constitucional, a falta de lei instituidora gerou a controvérsia da não incidência da CIDE em relação ao gás natural.

Contudo, consideram-se correntes os hidrocarbonetos líquidos derivados de petróleo e os hidrocarbonetos líquidos derivados de gás natural utilizados em mistura mecânica para a produção de gasolinas ou de diesel, em conformidade com as normas estabelecidas pela ANP, logo sujeitos a CIDE combustíveis. A receita de comercialização dos gases propano, classificado no código 2711.12, butano, classificado no código 2711.13, todos da NCM, e a mistura desses gases, quando destinados à utilização como propelentes em embalagem tipo aerosol, não estão sujeitos à incidência da CIDE combustíveis até o limite quantitativo autorizado pela ANP e nas condições estabelecidas pela Secretaria da Receita Federal.

O art. 7º da lei prevê a sua não-cumulatividade:

Art. 7º Do valor da CIDE incidente na comercialização, no mercado interno, dos produtos referidos no art. 5º poderá ser deduzido o valor da CIDE:

I – pago na importação daqueles produtos;

II – incidente quando da aquisição daqueles produtos de outro contribuinte.

Parágrafo Único. A dedução de que trata esse artigo será efetuada pelo valor global da CIDE pago nas importações realizados no mês, considerado o conjunto de produtos importados e comercializados, sendo desnecessária a segregação por espécie de produto.

Sobre esse dispositivo, observa Lívio Augusto de Sillos[14]:

“O artigo citado não é suficientemente bem redigido para esclarecer se há possibilidade de manutenção e utilização de saldos credores, verificados por exemplo, se um determinado período de apuração ocorrem mais aquisições e importações do que revenda. A questão é pertinente pois, dentro da sistemática conhecida de apuração de impostos indiretos brasileiros sujeitos à não-cumulatividade (ICMS e IPI), é possível o registro de saldos credores para compensação com valores devidos em operações futuras. (...) Desse modo, somos entendimento de que não se podem acumular saldos credores para compensação futura”.

O art. 8º também traz uma hipótese de dedução. Os valores da CIDE podem ser deduzidos dos valores das contribuições de PIS/PASEP e COFINS, devidos pela comercialização no mercado interno dessas operações, até os valores estabelecidos na própria lei. Em sendo compensado com esses outros tributos, as receitas provenientes terão a destinação prevista para estes.

A CIDE pode ter suas alíquotas alteradas pelo poder executivo, até o limite da lei, o que não representa uma flexibilização do princípio da legalidade, haja vista tratar-se de competência derivada e não originária.

2.9 Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – PIS/COFINS

Criada pela Lei Complementar nº 70/91, para substituir o antigo tributo denominado finsocial, que era anterior a Constituição de 1988, e incidia sobre a receita bruta ou sobre o imposto de renda devido. Após a promulgação da Carta de 88, foi questionada a constitucionalidade do finsocial. Posteriormente foi editada uma lei, incluindo mais uma hipótese de incidência, prevendo arrecadação de 0,5% sobre a prestação de serviços. O STF[15] entendeu que o primeiro fato gerador teria sido recepcionado pelo art. 56 do ADCT, mas esta nova hipótese não. No entanto, isso se traduzia em um tratamento anti-isonômico. A partir de uma interpretação conforme a Constituição essa nova hipótese de incidência passou a ser entendida como relativa à receita bruta, seja proveniente da venda de mercadoria ou da prestação de serviços. O COFINS foi então criado em 1991, encerrando a polêmica, tendo sua incidência sobre a receita bruta pela venda de mercadorias e prestações de serviços. Esta questão foi objeto da primeira ação declaratória de inconstitucionalidade.

O PIS foi criado pela Lei Complementar 07/70 e incide sobre dois fatos geradores: o faturamento e o imposto de renda. Essa Lei Complementar previa como base de cálculo o faturamento do 6º mês anterior ao pagamento, o que tornava seu valor muito pequeno. Em 1988 sua base de cálculo foi modificada pelos decretos-lei nº 2.445/88 e 2.449/88, uniformizando a alíquota em 0,65% sobre a receita bruta. Essa alteração gerou muita polêmica, pois teve como instrumento um decreto-lei, e não uma lei ordinária. Caso fosse considerado tributo, o PIS poderia ser regulado por decreto, pois o direito tributário pode ser regrado por decretos. No entanto, arrecadação do PIS não ia para o estado, o que prejudicava essa classificação. O STF já possuía um entendimento[16], ainda no direito anterior, no sentido de que o PIS não era tributo, ao julgar uma questão da imunidade de empresas que negociavam combustíveis e lubrificantes. À época, vigia o imposto único, e, em sendo considerado tributo, o PIS não poderia incidir sobre essas operações. A decisão do STF foi no sentido de que o PIS não estaria incluído no sistema tributário nacional, entre outros motivos, porque a destinação de suas receitas não era para o estado, mas sim para o empregado, o que permitiu sua cobrança com o imposto único. Com isso, posteriormente, manteve seu entendimento a acabou por declarar inconstitucionais os decretos-lei que regulavam o PIS[17]. Dessa forma, o PIS continuou a ser regulado pela lei complementar nº 07, até a medida provisória nº 1212, que depois foi convertida na lei 9.718/98, que passou a prever que o cálculo deveria ser feito com base no mês anterior e não mais nos seis meses anteriores.

Hoje, PIS e COFINS são calculados juntos, sendo o fato gerador de ambas o faturamento.

Com a redação do art. 155, §3º, CF, anterior a EC 33/01, era extremamente relevante essa discussão sobre a natureza dessas contribuições. Uma vez entendidos como tributos e não estando expressamente excepcionados pelo artigo, não poderia haver incidência nas operações de petróleo e seus derivados. No entanto, se consideradas de natureza não-fiscal, não haveria nenhum entrave a sua cobrança. Ocorre que, com o advento da referida emenda, a imunidade passou a recair sobre os demais “impostos” e não mais sobre os demais “tributos”, não havendo nenhum obstáculo para a cobrança de contribuições sociais, uma vez que notoriamente não são impostos.

Com essa polêmica, haviam decisões judiciais em todos os sentidos, o que gerava uma situação anti-isonômica entre as empresas. Aquelas que obtinham liminares suspendendo o imposto conseguiam vender seu produto mais barato, sendo beneficiadas. Esses tributos representam 3,65% de cada uma das operações, que no total dá aproximadamente 15%, que é mais ou menos o triplo das margens de comercialização. Deve-se atentar para o fato de tratar-se de um ambiente altamente concorrencial. Ou seja, aquele que não paga o PIS/COFINS, ganha três vezes mais, ou pode baixar o preço e destruir sua concorrência.

Sobre o assunto, escreveu Fernando Ozanan de Franceshi [18]:

“A respeito da matéria, muito já se escreveu, restando, no entanto, uma certa perplexidade sobre o tema, devido ao fato de, sobretudo, as decisões judiciais estarem se conflitando.

Percebemos que no E. TRF da 4ª Região divide-se, quanto à matéria. No STF – quando sabemos – as decisões que vieram a lume, também, são conflitantes. Referimo-nos ao RE nº 144971/DF, sendo Relator o Ministro Carlos Mário Veloso, julgado em 13.05.96 que decidiu poder ser cobrado o PIS sobre minerais; ao despacho proferido no RE nº 227.830/PR pelo E. Min. Marco Aurélio (DJU, Secção 1, de 29. 06.98, pág. 53) onde aquele Ministro adentrando ao mérito da “quaestio” decidiu matéria versando sobre a atividade de comércio de combustíveis assim expressou:

“Ora, a limitação constitucional é suficientemente clara a levar à conclusão a que chegou a Corte de origem. A Confins enquadra-se no gênero tributo e portanto, está alcançada pela cláusula vedadora do §3º. Nem se diga, como o faz a Recorrente, que cumpre distinguir entre operações relativas a combustíveis e faturamento ou receita bruta. Essas últimas decorrem, justamente, da primeira, sendo assim, alcançadas no tocante à incidência de tributos, excetuados os previstos no §3º em comento, pela limitação constitucional”.

Ora, em matéria constitucional, como é o presente caso, não pode perdurar essa perplexidade, sob pena de graves prejuízos à sociedade”.

Não há dúvida de sua natureza tributária. Tais exações enquadram-se perfeitamente nas características já apresentadas no item 3.3 desse trabalho monográfico.

Somente para corroborar com esse entendimento, alude-se ao art. 4º do Código Tributário Nacional, que assim dispõe:

“Art. 4º - A natureza jurídica específica do tributo é determinada pelo fato gerador da respectiva obrigação, sendo irrelevante para qualificá-la:

I – A denominação e as demais características formais adotadas pela lei.

II – A destinação legal adotada pela lei.”

Dessa forma, o argumento de que não seria verdadeiro tributo, pelo fato das receitas não serem destinadas ao estado, mas sim ao trabalhador, não deve prosperar por ser flagrantemente ilegal, pois a destinação da receita é irrelevante para definição de sua natureza jurídica. Quanto a sua denominação, nem chega a ser controvertida, pois a própria lei instituidora do PIS, em seu art. 10º, prevê sua natureza fiscal.

Outra questão que gerou controvérsias sobre a incidência do COFINS nas operações imunizadas pelo art. 155, §3º, CRFB/88, foi o fato de que esse tributo incide sobre o faturamento e não sobre as próprias operações. Com isso, surge a questão se “operações” e “faturamento” identificam-se ou não. Aqueles que defendem a incidência da COFINS argumentam a este tributo não incide sobre as operações de derivados de petróleo, que são objeto de imunidade, mas sim sob o faturamento proveniente aquela operação. No entanto, imunizar a operação e tributar o faturamento proveniente dessa operação é esvaziar o sentido da imunidade. Deve-se atentar também para o fato de que trata-se de uma imunidade, e obedecendo aos princípios basilares do direito tributário, esta deve sempre ser interpretada da maneira mais extensa o possível. Além disso, o vocábulo “operação” é muito mais abrangente do que “faturamento”. Dessa forma, o “faturamento” está subsumido a “operação” devendo também ser englobado pela imunidade.

Logo, a base de cálculo da COFINS é a soma das operações realizadas na venda dos derivados de petróleo.

No entanto, a jurisprudência não vem acompanhando o entendimento da doutrina, prova de que a questão não é tão simples assim:

AGRAVO REGIMENTAL EM SUSPENSÃO DE SEGURANÇA. COFINS. PIS. OPERAÇÕES RELATIVAS A PETRÓLEO E COMBUSTÍVEIS. LEIS COMPLEMENTARES 7/70 E 70/91 E LEI 9.718/98.

1. A União deixará de recolher, segundo Nota Técnica DIPAR/COSAR Nº 97, o valor anual de R$ 74,4 milhões – valor esse a ser destinado à execução dos programas de saúde, previdência e assistência social – demonstrando, assim, o risco de grave lesão à economia e, principalmente, à saúde pública.

2. Decisão agravada em consonância com entendimento da Corte Especial desse Tribunal que rejeitou a argüição de inconstitucionalidade dos arts. 3º e 8º da Lei 9.718/98 suscitada na AMS 1999.01.00.096053-2/MG, Rel. Juiz HILTON QUEIROZ.

3. Agravo regimental improvido. (TRF 1ª Reg. AGSS 2001.01.00.029385-3/BA Corte Especial Presidente Juiz Tourinho Neto j. 16/08/2001).

CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO.

CONTRIBUIÇAO SOCIAL PARA O PIS (LC 07/70) E PARA FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL – COFINS (LC 70/91). Operações relativas à derivados de petróleo e combustíveis. Fato gerador em cujo conceito se compreende o lucro, faturamento global ou receita bruta da empresa. Inexistência de direito à imunidade prevista no parágrafo 3º do art. 155 da Constituição Federal. Apelação e remessa oficial providas. (TRF 5ª Reg. 2ªt. ApMS nº 68196/AL. Rel. Juiz Lázaro Guimarães. J.02/05/2000 DJ pág. 001579).

CONSTITUCIONAL TRIBUTÁRIO.

LEGITIMIDADE DA PETROBRÁS.

IMUNIDADE. ART. 155, II, PAR[AGRAFO 3º, DA C.F COFINS. OPERAÇOES RELATIVAS À CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E SERVIÇOS. DERIVADOS DE PETRÓLEO, COMBUSTÍVEIS E MINERAIS DO PAÍS. MOVIMENTAÇÃO FICTA, FÍSICA E ECONÔMICA.

1. Em ação que se discute a imunidade da COFINS incidentes em derivado de petróleo e lubrificantes, tem legitimidade ad causam o substituto tributário, o posto que a ele compete o dever de recolher o tributo, na qualidade de sujeito passivo indireto da obrigação tributária.

2. Da redação do parágrafo 3º do art. 155 da C.F. de 1988, o legislador contribuinte, ao beneficiar com imunidade tributária os bens e os serviços ali especificados, limitou tal benefício constitucional ao fato gerador relativo à circulação de mercadorias não se incluindo na expressão “operações” o conceito de faturamento, fato gerador da COFINS e do PIS.

3. Apelação improvida. (TRF 5ª Reg. 2ªt. ApMS 6936/PE Rel. Juiz Petrucio Ferreira j. 09/05/2000 DJ pág. 001743).

A alíquota do COFINS é de 3%. No entanto, a MP 1.991-15, de março de 2000 alterou as alíquotas em algumas hipóteses, que passaram a vigorar em 1º de julho de 2000:

a) as refinarias, os demais produtores e os importadores de gasolina, exceto gasolina de avião, contribuem, em relação à venda desse produto, com a alíquota de 12,45 % (doze inteiros e quarenta e cinco centésimos por cento),   da Lei nº 9.718, de 1998, art. 4º - NR;

b) as refinarias, os demais produtores e os importadores de óleo diesel contribuem, em relação à venda desse produto, com a alíquota de 10,29 % (dez inteiros e vinte e nove centésimos por cento), da Lei nº 9.718, de 1998, art. 4º - NR;

c) as refinarias, os demais produtores e os importadores de gás liquefeito de petróleo (GLP) contribuem, em relação à venda desse produto, com a alíquota de 11,84 % (onze inteiros e oitenta e quatro centésimos por cento), da Lei nº 9.718, de 1998, art. 4º - NR;

d) as distribuidoras de álcool etílico hidratado para fins carburantes (AEHC) contribuem, em relação à venda desse produto, com a alíquota de seis inteiros e setenta e quatro centésimos por cento, exceto em relação ao álcool adicionado à gasolina, cuja alíquota ficou reduzida a 0 (zero), da Lei nº 9.718, de 1998, art. 5º - NR; MP nº 1.991-15, de março de 2000, e reedições;

e) na hipótese de importação de álcool etílico hidratado para fins carburantes (AEHC), realizada por distribuidoras do produto, a alíquota aplicável é a prevista na alínea “d”; não sendo a importação realizada por distribuidoras aplica-se a alíquota de 3 % (três por cento), da Lei nº 9.718, de 1998, art. 6º - NR;

f) nas operações de venda, efetuadas pelas distribuidoras de gasolina (exceto gasolina de aviação), óleo diesel, gás liquefeito de petróleo (GPL) e álcool para fins carburantes, esse quando adicionado à gasolina, a alíquota ficou reduzida a zero (MP nº 1.991-15, de 2000, art. 43, e reedições); g) nas operações de venda de gasolina (exceto gasolina de aviação), óleo diesel, gás liquefeito de petróleo (GLP), e álcool etílico hidratado para fins carburantes (AEHC), efetuadas por comerciantes varejistas desses produtos, a alíquota ficou reduzida a 0 (zero), da MP nº 1.991-15, de 2000, art. 43, e reedições.

Os valores cobrados pelo PIS/COFINS são dedutíveis do imposto de renda e não são aplicáveis para efeito de participação especial, que será estudada no próximo capítulo desse trabalho.

CONCLUSÃO

A diversidade do sistema tributário aliado a introdução de mais dois regimes de E & P, quais sejam a Cessão Onerosa e a Partilha da Produção, tornaram o marco regulatório do petróleo brasileiro um dos mais complexos do mundo. Tais mudanças, implicam na dificuldade das empresas na modelagem de cálculos confiáveis de médio e longo que dêem o mínimo de segurança contábil, envolvendo projetos de alto custo e risco.

Em matéria tributária, diversos são os impostos e contribuições que incidem sobre essa atividade. O legislador demonstrou uma preocupação específica com esse setor, procurou proteger a atividade, tornando-a objeto de imunidade parcial. É um setor que movimenta altas quantias, o que faz com que a receita proveniente desses tributos seja um montante considerável, mesmo tratando-se de impostos com alíquotas irrisórias. Aspecto que atrai a ganância dos governantes ávidos por gerarem novas receitas.

Para o Dr Pedro van Meurs, um geólogo e economista holandês radicado no Canadá e especialista em regimes fiscais, a complexidade administrativa de um sistema fiscal é inversamente proporcional à capacidade administrativa do governo[19]. Neste sentido, há evidências que os regimes fiscais do Reino Unido, dos Estados Unidos, da Austrália e da Noruega são bem mais simples que o adotado no Brasil, que toma forma heterodoxa e heterotópica em relação as demais nações.

O regime fiscal brasileiro tende a permitir que nosso país seja competitivo no cenário mundial. Contudo, as recentes mudanças, com a volta de concessão de privilégios a Petrobras, prejudicando a livre concorrência, demonstra desrespeito para com o investidor estrangeiro, podendo comprometer futuros investimentos no setor.

A segurança jurídica dos contratos firmados, bem como a adoção de um sistema de tributação simplificado, atrairia mais investimentos para o país, além de facilitar a fiscalização e a captura de receitas de maneira mais eficiente. A adoção de políticas públicas de longo prazo, com objetivos e regras definidas é vital para a atração de novos investimentos.

ABSTRACT

This paper analyzes taxation in the Brazilian oil sector. which have always received specific treatment in our legal system due to the strategic characteristics of the sector and the constant influence of the international market in the formation of hydrocarbons prices. Therefore, understanding the constitutional tax treatment of the matter is fundamental, since it is the basis of validity for all infraconstitutional legislation, as well as its exegesis can lead to multiple senses, generating controversial questions about the conformity or unconstitutionality of certain devices. This article intends to analyze the most relevant taxes that affect the operations of the oil industry, such as: Import Tax - II, Income Tax - IR, Social Contribution on Net Income - CSLL, Tax on Financial Transactions - IOF, Tax on Industrialized Products - IPI, Service Tax of any nature - ISS, Tax of Circulation of Goods and Services - ICMS, Contribution of Intervention of the Economic Domain - CIDE Combustíveis, Program of Social Integration - PIS and Contribution for the financing of Social Security - CONFINS. The methodology adopted in the elaboration of this article was doctrinal and jurisprudential research on the subject, as well as the reading of monographs and articles that deal with the subject, which helped in the greater dynamicity and discussion of the same, aiming to give public utility to the study of this matter.

Keywords: Taxation. Oil and Gas. Oil Industry.

REFERÊNCIAS

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[1] Bacharel em Direito – Universidade do Estado do Rio de Janeiro/UERJ, Especialista em Direito Tributário – Instituto Brasileiro de Estudos Tributários/IBET, Mestrando em Direito Tributário – Pontifícia Universidade Católica/PUC SP. E-mail: Este endereço de e-mail está protegido contra spambots. Você deve habilitar o JavaScript para visualizá-lo.

[2] Art. 20, incisos V, IX e § 1º; Art. 176, § 1º (EC 6/95); e Art. 177, § 1º (EC 9/95) da Constituição da República Federativa do Brasil de 1988, que tratam dos Bens da União, da propriedade, pesquisa, lavra e contratação de empresas, respectivamente.

[3] Lei 9.478, de 6 de agosto de 1997 (Marco Regulatório do Petróleo - Concessão); Projeto de Lei 5.938, de 2009 (Partilha da Produção); Lei 12.276, de 30 de junho de 2010 (Cessão Onerosa); Lei 12.304, de 2 de agosto de 2010 (Pré-Sal Petróleo S.A. - PPSA); e Lei 8.617, de 4 de janeiro de 1993 (Mar territorial, ZC, ZEE e plataforma continental).

[4] O IPMF foi julgado inconstitucional, pela ADI 926-5, por se tratar de exceção ao princípio da anterioridade. Na decisão, foi entendido pelo STF, tendo sido relator o Min. Sidney Sanches, que a hipótese seria uma violação aos direitos fundamentais, que por serem cláusulas pétreas não poderiam ser modificadas pelo constituinte derivado.

[5] GUTMAN, José, Tributação e outras obrigações na indústria do petróleo, Rio de Janeiro: Freitas Bastos: Maria Augusta Delgado, 2007, p. 301.

[6] GUTMAN, José, Tributação e outras obrigações na indústria do petróleo, Rio de Janeiro: Freitas Bastos: Maria Augusta Delgado, 2007, p. 303.

[7] CASSONE, Vittorio. Direito Tributário. 12ª ed. São Paulo: Atlas, 2000. 

[8] COSTA, Alcides Jorge. Apud. MARTINS, Ives Gandra Martins. Comentários a Constituição do Brasil. São Paulo: Saraiva, 1990, p. 475-476. 

[9] RE 92.739-5, julgado em 10 de outubro de 1980, relator Min. Leitão de Abreu. 

[10] MOTA, Douglas. O ICMS nas operações interestaduais com petróleo e seus derivados. Tributário.com [on line], São Paulo, 28 jul. 2001. Disponível: WWW.tributario.com.br/ler­_testo.asp [capturado em 12 abr. 2002]; 

[11] ROSA, Dênerson Dias. Emenda Constitucional n° 33 – ICMS sobre combustíveis: “déjà-vu”. Tributário.com [on line], Rio de Janeiro, 28 fev. 2002. Disponível: WWW.tributario.com.br/ler_texto.asp [capturado em 12 abr. 2002].

[12] MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 14ª ed. São Paulo: Malheiros Editores, 1998.

[13] RE 138.284 – Ementa: “(...) As contribuições do art. 195, I, II e III da Constituição, não exigem, para sua instituição, lei complementar (...)”. Rel. Min. Carlos Veloso, julgado em 01/07/92.

[14] SILLOS, Lívio Augusto de. Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico (CIDE) sobre combustíveis. Tributário.com [on line], São Paulo, 14 de fev. 2003. Disponível: WWW.tributario.com.br/ler_texto.asp [capturado em 12 de abr. 2002].

[15] RE 150.755/PE, Rel. Min. Sepúlveda Pertence, julgado em 18 de novembro de 1992.

[16] RE 100.790/SP “(...) A regra da exclusividade do imposto único sobre combustíveis e lubrificantes não constitui obstáculo à incidência e à exigibilidade de contribuição como a do PIS, que não tem natureza tributária”. Rel. Min. Francisco Rezek, julgado em 15 de agosto de 1984.

[17] RE 148.754/RJ “(...)II – Trato por meio de decreto-lei: impossibilidade ante a reserva qualificada de matérias que autorizavam a utilização desse instrumento normativo. (...) Inconstitucionalidade dos decretos 2.445 e 2.449, de 1998 que pretenderam altera a sistemática da contribuição para o PIS” Rel. Min. Francisco Rezek, julgado em 24 de junho de 1993.

[18] FRANCESHI, Fernando Ozanan de. PIS e Cofins sobre combustíveis. Revista Dialética de Direito Tributário, São Paulo: Dialética, nº 40, p.26-31, jan. 1999.

[19] BARBOSA, Décio Hamilton. Tributação do Petróleo no Brasil. Rio de Janeiro: IBP – Livre Expressão, 2011, p. 208.


 

Como referenciar este conteúdo

GARCIA, Cristiano Lemes. Tributação na indústria do petróleo. Portal Jurídico Investidura, Florianópolis/SC, 09 Jul. 2018. Disponível em: investidura.com.br/biblioteca-juridica/artigos/direito-tributario/336768-tributacao-na-industria-do-petroleo. Acesso em: 14 Jul. 2018

 

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